România a definitivat textul sintetizat pentru 55 de tratate de evitare a dublei impuneri, așa cum sunt aceste tratate modificate de convenția multilaterală pentru implementarea în cadrul tratatelor fiscale a măsurilor legate de prevenirea erodării bazei impozabile şi a transferului profiturilor, ratificată în România prin Legea nr.5/2022, denumită în continuare “convenția”, tratate pentru care partea română a depus la OCDE (depozitarul convenției) notificările privind îndeplinirea procedurilor interne necesare pentru producerea de efecte de către convenție.

Textul sintetizat al fiecăruia dintre cele 55 de tratate de evitare a dublei impuneri poate fi consultat aici.

Data de la care convenția va produce efecte pentru fiecare dintre statele partenere la un tratat de evitare a dublei impuneri este menționată în mod distinct în secțiunea „Declinare a răspunderii privind producerea de efecte de către prevederile convenției multilaterale” din textul sintetizat al tratatului respectiv.

Textul sintetizat al celorlalte tratate de evitare a dublei impuneri încheiate de România va fi făcut public în măsura în care statele cu care sunt încheiate acele tratate vor semna, respectiv ratifica convenția și vor depune la OCDE notificările privind îndeplinirea procedurilor interne necesare pentru producerea de efecte de către convenție, dacă este cazul.

În conformitate cu rezerva făcută de România în baza art.35 alin.7 din convenția multilaterală pentru implementarea în cadrul tratatelor fiscale a măsurilor legate de prevenirea erodării bazei impozabile şi a transferului profiturilor, ratificată în România prin Legea nr.5/2022, partea română a îndeplinit procedurile interne necesare pentru producerea de efecte de către convenție și a depus la OCDE (depozitarul convenției), la data de 6 martie 2023, notificarea privind îndeplinirea procedurilor respective.

Notificarea poate fi consultată aici.

În aceste condiții, pentru tratatele de evitare a dublei impuneri încheiate de România care sunt listate în notificare (55 de tratate), convenția va produce efecte în funcție de rezervele și notificările pe care statele partenere de tratat le au la art. 35 din convenție, respectiv în funcție de data la care România a depus notificarea la OCDE (6 martie 2023).

La data de 28 februarie 2022, România a depus la OCDE originalul instrumentului de ratificare a convenției multilaterale pentru implementarea în cadrul tratatelor fiscale a măsurilor legate de prevenirea erodării bazei impozabile şi a transferului profiturilor, împreună cu lista finală a rezervelor și notificărilor României la convenția multilaterală.
Lista finală în limba română a rezervelor și notificărilor României la convenția multilaterală poate fi consultată aici.
În conformitate cu prevederile art. 34 alin. 2 din convenția multilaterală, aceasta a intrat în vigoare pentru România la 1 iunie 2022, iar prevederile sale vor produce efecte în funcție de data primirii de către OCDE a ultimei notificări făcute de România sau de partenerul de tratat de evitare a dublei impuneri care a făcut o rezervă în baza art.35 alin. 7 din convenția multilaterală prin care se certifică faptul că au fost îndeplinite procedurile interne necesare pentru producerea de efecte de către convenția multilaterală cu privire la tratatul respectiv.

Prin Legea nr.5 din 4 ianuarie 2022, publicată în Monitoarele Oficiale ale României nr.28 și 28bis din 10 ianuarie 2022, a fost ratificată Convenţia multilaterală pentru implementarea în cadrul tratatelor fiscale a măsurilor legate de prevenirea erodării bazei impozabile şi a transferului profiturilor, încheiată la Paris la 24 noiembrie 2016 și semnată de România la Paris la 7 iunie 2017.

Urmează ca partea română să depună la OCDE, depozitarul convenției, instrumentul de ratificare al convenției împreună cu lista finală a rezervelor și notificărilor pe care România le are la convenție.

Lista respectivă va fi publicată pe pagina OCDE dedicată convenției.

După finalizarea procedurii de mai sus, Ministerul Finanțelor va reveni cu precizări suplimentare legate de data intrării în vigoare a convenției pentru România și data de la care vor fi aplicabile prevederile convenției pentru România.

Prezentare generală a Convenţiei multilaterale

În data de 7 iunie 2017, România a semnat la Paris, Convenţia multilaterală pentru implementarea în cadrul tratatelor fiscale a măsurilor legate de prevenirea erodării bazei impozabile şi a transferului profiturilor (denumită în continuare „convenţia multilaterală).

Convenţia multilaterală, reprezintă acţiunea 15 „Dezvoltarea unui instrument juridic multilateral a planului BEPS, iniţiat de Organizaţia pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică (OCDE) şi de Grupul celor 20 de Miniştri de Finanţe şi Guvernatori ai Băncilor Centrale (G20) de combatere a erodării bazei impozabile şi a transferului profiturilor.

Planul BEPS urmăreşte neutralizarea dezvoltării de către întreprinderile multinaţionale a unor strategii de planificare prin care se exploatează lipsurile şi neconcordaţele din legislaţiile fiscale naţionale, cu scopul de a transfera în mod artificial profituri către jurisdicţii cu un nivel de impozitare scăzut şi în care activitatea economică a unor astfel de întreprinderi multinaţionale fie este scăzută, fie lipseşte, situaţie care conduce la stabilirea unui impozit total pe profit foarte scăzut sau diminuat până la zero pentru acele întreprinderi.

În cadrul implementării măsurilor din planul BEPS sunt vizate cu prioritate măsuri din 4 acțiuni BEPS, reprezentând standardele minime ale planului BEPS. Aceste standarde minime ale planului BEPS prevăd ca statele care adoptã planul sã implementeze prioritar măsuri cuprinse în:
- Acțiunea 5 - Contracararea practicilor fiscale dăunătoare luând în considerare transparența informațiilor și substanța tranzacțiilor,
- Acțiunea 6 - Prevenirea utilizãrii abuzive a tratatelor de evitare a dublei impuneri;
- Acțiunea 13 - Raportare de la țarã la țarã (country by country reporting), și
- Acțiunea 14 - Eficientizarea mecanismelor de rezolvare a disputelor.

Convenţia multilaterală are rolul de a modifica tratatele fiscale încheiate între două sau mai multe părți la convenție. Aceasta nu va funcționa în același mod ca și un protocol de modificare a unui singur tratat fiscal în vigoare prin care se modifică în mod direct textul tratatului respectiv. În schimb, prevederile acestei convenţii multilaterale se vor aplica concomitent cu cele ale tratatelor fiscale în vigoare, modificând aplicarea acestora. Ca rezultat, în timp ce pentru scopuri interne, unele părţi la convenţia multilaterală pot dezvolta versiuni consolidate ale tratatelor fiscale în vigoare, astfel cum au fost acestea modificate de convenţia multilaterală, altele pot să nu facă acest lucru, întrucât consolidarea tratatului fiscal cu noile modificări nu este o condiție obligatorie pentru aplicarea convenției multilaterale.

În cazul României, urmează să se ia o decizie în ceea ce priveşte modul de abordare al introducerii modificărilor din convenţia multilaterală în fiecare din convenţiile bilaterale, în funcţie de consultările care vor avea loc cu Ministerul Afacerilor Externe în privinţa aplicării dispoziţiilor din Legea nr.590/2003 privind tratatele, pentru acest aspect.

I. PRINCIPIILE FUNCŢIONĂRII CONVENŢIEI MULTILATERALE

Convenţia multilaterală prevede abordarea dispoziţiilor sale prin:

1) Posibilitatea excluderii de către o parte la convenţia multilaterală a unor tratate fiscale în vigoare din lista acordurilor sale fiscale vizate pentru care se aplică convenția, depozitarul fiind notificat cu privire la tratatele bilaterale pentru care respectiva parte doreşte să se aplice convenţia multilaterală. Cu toate că intenţia este aplicarea prevederilor convenţiei multilaterale la un număr maxim posibil de tratate fiscale în vigoare, pot exista situații în care o parte la convenţia multilaterală preferă să nu includă un anumit tratat fiscal sub incidenţa dispoziţiilor acestei convenţii deoarece, de exemplu, tratatul a fost renegociat recent sau se află în prezent în curs de renegociere în vederea includerii măsurilor planului BEPS. Eliminarea unui astfel de tratat fiscal din lista acordurilor fiscale vizate nu este menţionată distinct, ci rezultă implicit din faptul că un astfel de tratat nu se regăseşte în lista tratatelor fiscale în vigoare comunicată de fiecare parte la convenţia multilaterală.

2) Abordarea dispozițiilor care se referă la un standard minim al planului BEPS. În cazul în care o dispoziție reflectă un standard minim al planului BEPS, renunțarea de către o jurisdicţie la această dispoziție ar fi posibilă numai în circumstanțe limitate, ca de exemplu în cazul în care acordurile fiscale vizate ale unei părți la convenţia multilaterală îndeplinesc deja acel standard minim. În cazul în care un standard minim poate fi satisfăcut în mai multe moduri alternative, convenţia multilaterală nu acordă prioritate unui anumit mod de satisfacere a standardului minim. Pentru a se asigura însă că standardul minim poate fi îndeplinit în astfel de circumstanțe, convenţia multilaterală impune, în general, ca în cazul în care părţile la convenţie adoptă diferite abordări pentru atingerea standardului minim, acestea trebuie să depună toate eforturile pentru a ajunge prin negocieri bilaterale la o soluție reciproc avantajoasă în concordanță cu standardul minim.

3) Renunțarea la dispozițiile convenţiei multilaterale sau la o parte a dispozițiilor acesteia cu privire la toate acordurile fiscale vizate ale unei părţi la convenţie. În cazul în care o dispoziție din convenţia multilaterală nu reflectă un standard minim, o parte la convenţia multilaterală are în general posibilitatea de a renunța la această dispoziție în întregime. Acest lucru se realizează prin mecanismul de rezerve care sunt definite în mod specific pentru fiecare articol al convenției multilaterale. În cazul în care o parte la convenţia multilaterală apelează la o rezervă pentru a renunța la un articol din convenţia multilaterală, atunci articolul respectiv nu se va aplica între partea care a făcut rezerva și fiecare dintre celelalte părți la convenţia multilaterală. În consecință, modificarea prevăzută de acel articol nu se va aplica pentru niciunul dintre acordurile fiscale vizate ale părții care face rezerva.

4) Renunțarea la dispozițiile convenţiei multilaterale sau la o parte a dispoziţiilor acesteia cu privire la acordurile fiscale vizate ale unei părţi, atunci când acestea conțin dispoziții cu caracter specific, definite în mod obiectiv. În cazul în care una dintre părțile la convenţia multilaterală intenționează să aplice o anumită dispoziție a convenției multilaterale la rețeaua sa de acorduri fiscale vizate, această parte poate avea motive politice pentru a păstra anumite dispoziții specifice care există în acordurile sale. Pentru a răspunde acestei cerinţe, în anumite cazuri, convenţia multilaterală permite unei părți să-și rezerve dreptul de a renunța la aplicarea unei anumite dispoziții pentru o parte din acordurile sale vizate în vederea păstrării dispozițiilor specifice din acele tratate. Cu excepția cazului în care este prevăzut altceva, aceste rezerve nu se exclud reciproc. Ca urmare, în cazul în care o parte face una sau mai multe rezerve, toate aceste rezerve se vor aplica între partea care a făcut rezervele și toate celelalte părți la convenţia multilaterală.

5) Posibilitatea de a alege dintre dispoziţiile opționale și cele alternative. În unele cazuri, rezultatul măsurilor planului BEPS a generat elaborarea unor modalități alternative pentru abordarea unei anumite situaţii prevăzute de planul BEPS. În alte cazuri, s-a indicat o dispoziţie generală care poate fi suplimentată cu una adiţională. Convenția multilaterală încorporează un număr de dispoziţii alternative sau opţionale care, în general, se vor aplica numai dacă toate jurisdicțiile care sunt parte la un acord fiscal vizat aleg să le aplice.

II. EXPLICAŢII GENERALE PRIVIND INSTRUMENTELE CONVENŢIEI MULTILATERALE

Preambulul convenţiei multilaterale descrie scopul principal al acesteia, respectiv implementarea rapidă, coordonată şi consistentă a măsurilor planului BEPS în cadrul tratatelor fiscale în vigoare.

Articolele 1 şi 2 din convenţie vizează sfera de aplicare a convenţiei multilaterale, respectiv interpretarea termenilor folosiţi în convenţie.

Elementele comune folosite în elaborarea articolelor de la 3 la 17 din convenţie sunt după cum urmează:

1) Menţionarea măsurii BEPS care stă la baza prevederilor din convenţia multilaterală. În general, fiecare dintre articolele de la 3 la 17 din convenţia multilaterală debutează cu unul sau mai multe paragrafe care reflectă măsura BEPS transpusă în convenţia multilaterală. Aceste paragrafe transpun în mare parte prevederile modelului cadru de convenţie de evitare a dublei impuneri a OCDE care au fost elaborate în cursul proiectului BEPS, însă cu unele modificări care vizează:

a) modificări în terminologie pentru a adapta prevederile modelului la terminologia folosită în convenţia multilaterală. De exemplu, pentru a evidenţia în mod corespunzător aria de aplicare a convenţiei multilaterale şi faptul că tratatele fiscale au titluri diferite, expresia acord fiscal vizat este folosită în convenţia multilaterală în locul termenului convenţie care este folosit în modelul cadru de convenţie de evitare a dublei impuneri a OCDE. De asemenea, expresia jurisdicţie contractantă este folosită în locul expresiei stat contractant atunci când se face trimitere la părţile unui acord fiscal vizat pentru a reliefa faptul că această convenţie multilaterală poate să modifice acorduri ale căror părţi sunt jurisdicţii non-statale.

b) înlocuirea trimiterilor care se fac la anumite articole şi paragrafe cu descrierea acelor prevederi. Anumite măsuri BEPS interacţionează cu actualele prevederi ale acordurilor fiscale care nu au fost modificate. Întrucât acordurile fiscale vizate diferă în mod substanţial între ele, nu a fost posibilă identificarea în convenţia multilaterală a prevederilor acestora prin trimiterea la numărul atricolelor şi paragrafelor. Pentru a clarifica aceste trimiteri, în convenţia multilaterală s-a utilizat un limbaj descriptiv care să ajute la identificarea prevederilor în fiecare acord fiscal, fără referinţă la numărul unui articol din acordul fiscal vizat.

c) modificări ce reflectă diferențele între prevederile specifice. În unele cazuri, proiectul BEPS a oferit soluții la problemele apărute ca urmare a unor prevederi specifice din modelul de convenție fiscală al OCDE. Prevederile din model au fost modificate prin convenţia multilaterală pentru a se asigura că acestea se pot aplica în mod corespunzător în cazul tratatelor care deviază de la prevederile modelului de convenție fiscală al OCDE. De exemplu, acțiunea 6 a planului BEPS a adus unele modificări articolului 10 paragraful 2 din modelul de convenție fiscală al OCDE în sensul introducerii unei perioade minime de deținere care trebuie satisfăcută pentru ca o societate să poată beneficia de o cotă de impozit mai redusă în cazul dividendelor primite de la o filială. Această prevedere a avut la bază cotele de impozit cu reținere la sursă pentru dividende și procentele de participare la capital prevăzute de modelul de convenție fiscală al OCDE, iar aceasta a trebuit să fie modificată pentru a reflecta varietatea largă de prevederi similare din tratatele în vigoare.

2) Clauza de compatibilitate care definește în termeni obiectivi relația dintre prevederile convenției multilaterale și acordurile fiscale vizate. După cum s-a menționat mai sus, multe dintre prevederile convenției multilaterale coincid cu prevederile din acordurile fiscale vizate. În unele cazuri, acestea pot fi aplicate fără a aduce atingere prevederilor acordurilor fiscale vizate. Totuşi, în cazul în care prevederile convenției multilaterale nu sunt compatibile cu prevederile din acordurile fiscale vizate pentru un anume subiect, această incompatibilitate este soluţionată printr-o clauză de compatibilitate. Fiecare articol include unul sau mai multe paragrafe care descriu prevederile în vigoare pe care convenţia multilaterală le va înlocui, precum și impactul asupra acordurilor fiscale vizate care nu conțin o prevedere similară.

3) Rezervele permise în cazul fiecărei prevederi (în conformitate cu acordul la care s-a ajuns cu privire la măsura BEPS relevantă). În multe cazuri, părților le este permisă opţiunea de a nu aplica anumite prevederi acordurilor lor fiscale vizate, fie pentru toate acele acorduri, fie numai pentru anumite acorduri fiscale vizate, pe baza unor criterii obiective. Acest lucru se realizează prin intermediul unuia sau a mai multor paragrafe din fiecare articol care stabilesc o listă închisă de rezerve permise. Pentru a se asigura claritatea, o parte care face o rezervă aplicabilă în cazul anumitor acorduri fiscale vizate, pe baza unor criterii obiective, este obligată să furnizeze o listă a prevederilor în vigoare din acordurile lor fiscale vizate care intră în sfera de aplicare definită a acelei rezerve. Aşa cum s-a menționat mai sus, în cazul în care o parte a formulat o rezervă în legătură cu o prevedere din convenţia multilaterală, acea rezervă se va aplica în relaţia dintre acea parte și toate celelalte părți la convenţia multilaterală.

4) Notificările care reflectă alegerea unor prevederi opționale. Fiecare articol al convenţiei multilaterale care permite unei părți să aleagă dintre mai multe prevederi alternative obligă fiecare parte la convenţia multilaterală care face o astfel de alegere să notifice depozitarul cu privire la alegerea sa și descrie consecințele unei neconcordanțe care poate să apară între jurisdicțiile contractante ale unui acord fiscal vizat.

5) Notificările care asigură claritate cu privire la prevederile în vigoare care intră în sfera de aplicare a clauzelor de compatibilitate. Pentru a se asigura claritatea și transparența cu privire la aplicarea convenției multilaterale, în cazul în care o prevedere înlocuiește sau modifică anumite tipuri de prevederi în vigoare ale unui acord fiscal vizat, părțile sunt în general obligate să facă o notificare cu privire la acordurile fiscale vizate care conțin prevederi similare. În acest scop, părțile trebuie să depună toate eforturile pentru a identifica prevederile care intră în sfera de aplicare a clauzei de compatibilitate. Efectul acestor notificări variază în funcție de tipul de clauză de compatibilitate care se aplică unei prevederi, după cum urmează:

a) prevederea din convenţia multilaterală se aplică în locul unei prevederi în vigoare dintr-un tratat fiscal. În cazul în care o prevedere a convenției multilaterale se aplică numai în locul unei prevederi în vigoare, atunci prevederea va înlocui o prevedere în vigoare, în cazul în care aceasta există și nu se va aplica dacă prevederea în vigoare nu există. În astfel de cazuri, prevederea referitoare la notificare precizează faptul că prevederea din convenţia multilaterală se va aplica numai în cazul în care toate jurisdicţiile contractante notifică existența prevederii în vigoare dintr-un tratat fiscal așa cum se descrie în convenţia multilaterală.

b) prevederea din convenţia multilaterală se aplică unei prevederi în vigoare sau modifică o prevedere în vigoare dintr-un acord fiscal vizat. În cazul în care o prevedere a convenției multilaterale se aplică unei prevederi în vigoare sau modifică o prevedere în vigoare, prevederea din convenţia multilaterală va schimba modul de aplicare a unei prevederi în vigoare, fără să o înlocuiască și, prin urmare, aceasta se poate aplica numai atunci când există o prevedere în vigoare. În astfel de cazuri, prevederea referitoare la notificare precizează faptul că prevederea din convenţia multilaterală se va aplica numai în cazul în care toate jurisdicţiile contractante notifică existența prevederii în vigoare dintr-un acord fiscal vizat.

c) prevederea din convenţia multilaterală se aplică în lipsa unei prevederi în vigoare dintr-un acord fiscal vizat. În cazul în care o prevedere a convenției multilaterale se aplică numai în lipsa unei prevederi în vigoare, prevederea din convenţia multilaterală se va aplica numai în cazul în care toate jurisdicţiile contractante notifică lipsa unei prevederi în vigoare dintr-un acord fiscal vizat.

d) prevederea din convenţia multilaterală se aplică în locul unei prevederi în vigoare sau în lipsa unei prevederi în vigoare dintr-un acord fiscal vizat. În cazul în care o prevedere a convenției multilaterale se aplică în locul unei prevederi în vigoare sau în lipsa unei prevederi în vigoare, prevederea din convenţia multilaterală se va aplica în toate cazurile. Atunci când toate jurisdicţiile contractante notifică existența unei prevederi în vigoare, acea prevedere va fi înlocuită de prevederea din convenţia multilaterală, astfel cum se descrie în clauza de compatibilitate relevantă. În cazul în care jurisdicțiile contractante nu notifică existența unei prevederi în vigoare, se va aplica prevederea din convenţia multilaterală. Dacă există de fapt o prevedere în vigoare relevantă care nu a fost notificată de către toate jurisdicţiile contractante, prevederea din convenţia multilaterală va prevala faţă de acea prevedere în vigoare şi o va înlocui atunci când aceasta este incompatibilă cu prevederea relevantă din convenţia multilaterală. Dacă nu există nicio prevedere în vigoare, prevederea din convenţia multilaterală va fi adăugată la acordul fiscal vizat.

6. În ceea ce priveşte articolele de la 18 la 26 din convenţia multilaterală (partea VI), acestea reflectă rezultatul discuţiilor avute în cadrul subgrupului de lucru privind arbitrajul şi se vor aplica numai pentru părţile la convenţia multilaterală care optează în mod expres să aplice partea VI acordurilor lor fiscale vizate. Structura părţii VI din convenţia multilaterală este diferită de cea a celorlalte articole din convenţia multilaterală, în sensul că articolele de la 18 la 25 nu includ o clauză de compatibilitate, regulile privind compatibilitatea cu prevederile în vigoare fiind în schimb incluse în articolul 26.

7. Prevederile finale ale convenţiei multilaterale (articolele de la 27 la 39) vizează între altele semnarea convenţiei multilaterale şi procedura de ratificare, acceptare sau aprobare a convenţiei multilaterale, rezervele şi notificările permise de convenţia multilaterală, relaţia dintre prevederile convenţiei multilaterale şi modificările ulterioare ale acordurilor fiscale vizate, intrarea în vigoare şi data de la care se vor aplica prevederile convenţiei multilaterale în relaţia dintre două părţi.
 

Convenţia multilaterală va intra în vigoare la trei luni de la depunerea celui de-al cincilea instrument de ratificare, acceptare sau aprobare, iar pentru statele semnatare care îndeplinesc ulterior procedurile interne necesare pentru intrarea în vigoare a convenţiei multilaterale, la trei luni de la depunerea propriului instrument de ratificare, acceptare sau aprobare. Prevederile convenţiei multilaterale vor produce efecte între statele semnatare la anumite termene prevăzute în convenţia multilaterală, calculate de la cea mai recentă dată de intrare în vigoare a convenţiei multilaterale pentru respectivele state semnatare.

Convenţia multilaterală
Expunere de motive